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隨著我國保險市場的較快增長和金融創(chuàng)新的不斷深化，原準則在實施中暴露出一些突出問題，例如，收入提前確認導(dǎo)致收入與費用確認期間不配比、收入中包含投資成分導(dǎo)致保險公司與其他金融機構(gòu)的收入信息不可比、精算假設(shè)調(diào)整對未來利潤的影響計入當期損益導(dǎo)致個別保險公司粉飾業(yè)績等。針對這些問題，有必要通過修訂原準則加以規(guī)范.

財政部會計司有關(guān)負責(zé)人就新保險合同準則發(fā)布實施答記者問

2020-12-24來源: 會計司

2020年12月，財政部修訂發(fā)布了《企業(yè)會計準則第25號——保險合同》(以下簡稱新保險合同準則)。這是進一步完善我國企業(yè)會計準則體系、保持與國際財務(wù)報告準則持續(xù)趨同的重要成果。為便于各方面了解掌握新保險合同準則，財政部會計司有關(guān)負責(zé)人就相關(guān)問題回答了記者提問。

問：修訂完善保險合同準則的背景?

答：2006年，財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準則第25號——原保險合同》和《企業(yè)會計準則第26號——再保險合同》(財會〔2006〕3號)，規(guī)范了原保險合同和再保險合同的會計處理。2009年，財政部發(fā)布了《保險合同會計處理規(guī)定》(財會〔2009〕15號)，進一步規(guī)范保險混合合同分拆、重大保險風(fēng)險測試和保險合同準備金計量等問題。上述會計準則及相關(guān)會計處理規(guī)定(以下統(tǒng)稱原準則)增強了保險行業(yè)會計信息透明度，對于規(guī)范實務(wù)中保險合同會計處理起到了很好的指導(dǎo)作用。然而，隨著我國保險市場的較快增長和金融創(chuàng)新的不斷深化，原準則在實施中暴露出一些突出問題，例如，收入提前確認導(dǎo)致收入與費用確認期間不配比、收入中包含投資成分導(dǎo)致保險公司與其他金融機構(gòu)的收入信息不可比、精算假設(shè)調(diào)整對未來利潤的影響計入當期損益導(dǎo)致個別保險公司粉飾業(yè)績等。針對這些問題，有必要通過修訂原準則加以規(guī)范。

國際會計準則理事會分別于2017年5月和2020年6月發(fā)布《國際財務(wù)報告準則第17號——保險合同》和《對<國際財務(wù)報告準則第17號>的修訂》(以下統(tǒng)稱國際保險合同準則)，自2023年1月1日起實施。根據(jù)中國企業(yè)會計準則與國際財務(wù)報告準則趨同路線圖，我國企業(yè)會計準則應(yīng)與國際財務(wù)報告準則保持持續(xù)趨同。在此背景下，財政部會計司自2018年初啟動了對我國保險合同準則的修訂項目。

問：保險合同準則的修訂完善過程?

答：基于我國保險行業(yè)和資本市場發(fā)展的實際需要，會計司在保險合同準則修訂過程中主要完成了以下工作：

一是開展前期研究。通過專題研討、實地調(diào)研、專家咨詢等方式，充分聽取有關(guān)監(jiān)管部門、企業(yè)、會計師事務(wù)所、高等院校等方面意見，全面研究我國新形勢下修訂保險合同準則的必要性和修訂的主要內(nèi)容。

二是起草修訂初稿。在充分聽取各方意見的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國實際起草了修訂初稿，并采取多種方式內(nèi)部征求意見和開展研討，同時與國際會計準則理事會就具體技術(shù)問題充分溝通和探討。

三是公開征求意見。2018年12月，財政部印發(fā)《企業(yè)會計準則第X號——保險合同(修訂)(征求意見稿)》，向社會公開征求意見。2019年7月，結(jié)合國際保險合同準則的最新修訂，再次就修訂中的重點問題公開征求意見。

四是組織模擬測試。為評估新保險合同準則對我國保險行業(yè)的影響，財政部聯(lián)合銀保監(jiān)會組織部分保險公司開展模擬測試工作。參測保險公司共6家，總資產(chǎn)、凈資產(chǎn)和保費收入分別約占整個保險行業(yè)的73%、72%和55%，具有重要性和代表性。測試結(jié)果基本符合國際國內(nèi)同行的預(yù)期。

五是正式發(fā)布準則。在反復(fù)聽取各方意見和模擬測試分析的基礎(chǔ)上，會計司對征求意見稿作了進一步修改完善，履行財政部審核批準程序后，形成終稿，于2020年12月正式發(fā)布。

問：保險合同準則修訂的主要內(nèi)容?

答：新保險合同準則在保險服務(wù)收入確認、保險合同負債計量等方面作了較大修改。修訂的主要內(nèi)容如下：

(一)完善保險合同定義和合同合并分拆

原準則下的保險合同定義未對保險風(fēng)險對保單持有人影響、保險風(fēng)險包含內(nèi)容等作出明確要求，導(dǎo)致實務(wù)中對保險合同的理解不一致。新準則完善了保險合同的定義，明確保險合同必須在特定保險事項對保單持有人產(chǎn)生“不利影響”且轉(zhuǎn)移了“重大保險風(fēng)險”時，才符合保險合同的定義。此外，新準則還對原準則未予明確的保險合同合并和分拆作出了規(guī)范，以反映保險合同的商業(yè)實質(zhì)。

(二)引入保險合同組概念

原準則對保險合同的計量單元未作明確要求，實務(wù)中保險公司采取的計量單元大小不一，可能導(dǎo)致利潤分攤不合理、損失確認不及時等問題。為更好地反映保險合同風(fēng)險及盈虧水平等相關(guān)信息，新準則引入了保險合同組合和合同組的概念，要求保險公司將具有相似風(fēng)險且統(tǒng)一管理的保險合同歸類為一個保險合同組合，并以盈利水平等為基礎(chǔ)，將合同組合細分為合同組，確認和計量均以合同組為基礎(chǔ)單元。為更好地體現(xiàn)保險服務(wù)業(yè)績，避免不同時期簽訂的保險合同因盈虧相抵而不恰當?shù)赜绊懜髌趽p益，新準則要求保險公司不得將簽發(fā)時間間隔超過一年的合同歸入同一合同組。

(三)完善保險合同計量模型

原準則區(qū)分壽險合同和非壽險合同，規(guī)定了保險合同準備金和保險合同收入的計量方法。新準則不再區(qū)分保險業(yè)務(wù)類型，而是以保險合同組基于組內(nèi)各合同權(quán)利和義務(wù)估計的未來現(xiàn)金流量按照當前可觀察折現(xiàn)率折現(xiàn)后的現(xiàn)值為基礎(chǔ)，考慮非金融風(fēng)險影響和未賺利潤，計量保險合同負債，作為保險合同計量的一般模型。

此外，針對具有直接參與分紅特征的保險合同，新準則考慮其合同實質(zhì)，提供了浮動收費法的特殊計量要求;針對虧損合同，新準則提供了虧損部分的特殊處理規(guī)定;針對1年以內(nèi)的短期險合同或滿足其他規(guī)定條件的保險合同，新準則提供了保費分配法的簡化處理;針對分出再保險合同，新準則提出了減少分出再保險合同與對應(yīng)的保險合同會計錯配的相關(guān)處理規(guī)定。

(四)調(diào)整保險服務(wù)收入確認原則

原準則規(guī)定只有保險與非保險部分能夠區(qū)分且可單獨計量時，才能對保險合同進行分拆，否則在通過重大保險風(fēng)險測試的情形下，應(yīng)當將該合同整體作為保險合同處理，對應(yīng)的保費計入保險服務(wù)收入。上述規(guī)定導(dǎo)致保險公司確認的收入中包含了無論保險事項是否發(fā)生均須償還給保單持有人的金額，即具有保戶儲蓄性質(zhì)的投資成分，與新收入準則下確認收入的原則不符。新準則要求，保險公司必須分拆保險合同中可明確區(qū)分的投資成分和其他非保險服務(wù)成分，對于不可分拆的投資成分，其對應(yīng)的保費也不得計入保險服務(wù)收入。新準則關(guān)于保險服務(wù)收入確認原則的調(diào)整將更真實反映保險公司的經(jīng)營成果，更好地體現(xiàn)“保險姓?！?，同時也與銀行等其他金融機構(gòu)確認收入的原則保持一致。

(五)改進合同服務(wù)邊際計量方式

原準則未明確合同服務(wù)邊際在初始確認后如何反映未來提供服務(wù)的變化，實務(wù)中絕大多數(shù)保險公司將當期作出的有利精算假設(shè)調(diào)整確認為當期利潤，導(dǎo)致當期利潤確認不合理，甚至存在通過濫用調(diào)整假設(shè)操縱利潤的風(fēng)險。新準則要求保險公司在保險合同組初始確認時確定合同服務(wù)邊際，且合同服務(wù)邊際應(yīng)在每個資產(chǎn)負債表日根據(jù)未來提供服務(wù)的變化進行調(diào)整，在后續(xù)提供服務(wù)的期間內(nèi)攤銷。新準則的這一改進將更真實地反映合同服務(wù)邊際在后續(xù)期間的變化，有利于降低利潤操縱的空間，為財務(wù)報表使用者提供決策有用信息。

(六)新增具有直接參與分紅特征的保險合同計量方法

原準則對具有直接參與分紅特征的保險合同的計量未作特別規(guī)定，導(dǎo)致現(xiàn)行會計實務(wù)未能適當體現(xiàn)此類保險合同的特征。新準則規(guī)定，對于具有直接參與分紅特征的保險合同，因投資收益率變動等金融假設(shè)變化引起的與未來服務(wù)相關(guān)的浮動收費現(xiàn)金流量變動額，應(yīng)當調(diào)整合同服務(wù)邊際。這一特殊計量要求不同于新準則對不具有直接參與分紅特征的保險合同的相關(guān)會計處理規(guī)定，更能體現(xiàn)具有直接參與分紅特征的保險合同的實質(zhì)，避免此類合同因金融假設(shè)變動導(dǎo)致保險公司當期利潤和凈資產(chǎn)的大幅波動。

(七)規(guī)范分出再保險合同的會計處理

原準則區(qū)別分入業(yè)務(wù)和分出業(yè)務(wù)，對再保險合同作出了不同于原保險合同的會計處理規(guī)定。新準則統(tǒng)一了原保險合同和再保險合同的會計處理，明確規(guī)定除了準則特別規(guī)定的關(guān)于合同服務(wù)邊際確認等少數(shù)差異外，再保險合同適用與原保險合同相同的會計處理原則。同時，為保持分出再保險合同與對應(yīng)的保險合同的會計匹配，新準則規(guī)定在計量分出再保險合同的履約現(xiàn)金流量和合同服務(wù)邊際時，需要考慮與對應(yīng)的保險合同的關(guān)聯(lián)性，以更好地體現(xiàn)分出再保險合同用于彌補對應(yīng)的保險合同未來賠付的商業(yè)實質(zhì)。

(八)優(yōu)化財務(wù)報表列報

一是新準則簡化了資產(chǎn)負債表項目，要求保險公司按照保險合同組合的余額分別列示保險合同負債和保險合同資產(chǎn)、分出再保險合同資產(chǎn)和分出再保險合同負債，更好地體現(xiàn)了保險合同的權(quán)利和義務(wù)。二是根據(jù)利潤驅(qū)動因素區(qū)分保險公司的保險服務(wù)業(yè)績和投資業(yè)績，并在利潤表中予以反映。三是新準則進一步強化了披露要求，使得保險公司的風(fēng)險敞口、盈利能力和利潤來源等信息更加清晰透明。

問：新保險合同準則的發(fā)布實施將對保險行業(yè)產(chǎn)生哪些積極影響?

答：新保險合同準則的發(fā)布實施將對保險行業(yè)產(chǎn)生以下積極影響：

(一)有利于促進保險行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，更好體現(xiàn)“保險姓?！?。新保險合同準則要求保費收入分期確認并剔除投資成分，將導(dǎo)致保險公司特別是壽險公司的收入出現(xiàn)較大幅度下降，但可以更真實地反映保險公司的實際收入水平。而且，根據(jù)會計配比原則，收入和費用將同步下降，因此新準則對保險公司凈利潤和凈資產(chǎn)等財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響相對有限，根據(jù)對國內(nèi)6家大型保險公司執(zhí)行新準則的模擬測試結(jié)果也基本印證了上述事實。新準則對保險公司收入確認原則的調(diào)整，合理擠出了保費收入中含有的較大“水分”，將有效抑制保險公司盲目擴大收入規(guī)模的短期沖動，有助于保險公司重新聚焦可帶來長期收益的保障型保險產(chǎn)品，更加謹慎地研發(fā)具有合理利潤率的投資型保險產(chǎn)品，促進保險行業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，真正體現(xiàn)“保險姓?！钡谋ｋU本源。需要說明的是，執(zhí)行新準則導(dǎo)致收入規(guī)模下降的問題并非我國特有，根據(jù)同行測算，歐洲等保險公司執(zhí)行國際保險合同準則同樣會出現(xiàn)收入規(guī)模的大幅下降。

(二)有利于抑制保險公司粉飾財務(wù)業(yè)績，提高會計信息質(zhì)量。保險合同的計量高度依賴精算假設(shè)和精算結(jié)果。原準則下，精算假設(shè)調(diào)整對未來利潤的影響直接計入當期損益，導(dǎo)致個別保險公司為粉飾當期財務(wù)業(yè)績不惜虛假調(diào)整精算假設(shè)。新保險合同準則下，精算假設(shè)調(diào)整對未來利潤的有利影響不允許計入當期損益，而必須在未來提供服務(wù)的期間逐步確認，使得保險公司利用調(diào)整精算假設(shè)來調(diào)節(jié)當期利潤的目的落空，一定程度上抑制了利潤操縱行為，有助于提高會計信息質(zhì)量。

(三)有利于增強我國保險公司綜合實力，提升我國保險行業(yè)國際形象。與國際財務(wù)報告準則趨同的新保險合同準則代表了當前全球保險會計領(lǐng)域的先進水平。該準則的發(fā)布實施，特別是保險合同負債的計量、保險服務(wù)收入和保險服務(wù)費用的確認等，需要保險公司的財務(wù)部門、精算部門、業(yè)務(wù)部門、銷售部門、信息技術(shù)部門等的精誠合作、協(xié)同發(fā)力，有利于促進提升保險公司精細化管理水平和綜合競爭實力，有利于鍛造一批優(yōu)秀的復(fù)合型保險會計專業(yè)人才。同時，實施新保險合同準則也有利于我國保險公司與國際同行對標，提升我國保險行業(yè)的國際形象和國際影響力。

問：新保險合同準則的實施范圍和時間是如何安排的?

答：國際保險合同準則自2023年1月1日起實施。為兼顧我國市場環(huán)境和企業(yè)實際能力，在實施范圍和實施時間上采取分步到位的辦法。具體如下：

(一)在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準則或企業(yè)會計準則編制財務(wù)報表的企業(yè)自2023年1月1日起實施，以避免出現(xiàn)境內(nèi)外報表會計準則適用差異。

(二)其他執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)(包括境內(nèi)上市公司)自2026年1月1日起實施，以為其留出充足準備時間，總結(jié)借鑒境外上市企業(yè)執(zhí)行新保險合同準則的經(jīng)驗，確保準則實施質(zhì)量。同時，允許企業(yè)提前執(zhí)行。

此外，鑒于保險合同準則新舊變動較大，為幫助相關(guān)企業(yè)順利過渡至新保險合同準則，新準則提供三種銜接方法：一是全面追溯調(diào)整法;二是修正的追溯調(diào)整法，該方法下提供了多項簡化處理安排;三是公允價值法。

問：財政部門應(yīng)如何做好新保險合同準則的實施指導(dǎo)工作?

答：一是加強宣傳培訓(xùn)。財政部門要采用多種渠道和形式，做好新保險合同準則宣傳培訓(xùn)，幫助和指導(dǎo)實施企業(yè)和會計師事務(wù)所掌握新準則的基本內(nèi)容及主要變化，及時做好新準則實施前的各項準備工作。

二是加強實施指導(dǎo)。財政部將盡快發(fā)布新保險合同準則應(yīng)用指南，為企業(yè)實施新保險合同準則提供操作性指引。各地財政部門要密切跟蹤新準則實施準備情況，做好監(jiān)督指導(dǎo)，了解收集新準則實施準備中遇到的問題并及時反饋。

三是加強政策協(xié)同。財政部將加強與有關(guān)監(jiān)管部門的溝通協(xié)調(diào)，確保新保險合同準則與有關(guān)監(jiān)管政策的協(xié)調(diào)一致，努力形成監(jiān)管合力，同時會同稅收部門抓緊研究新舊準則下稅收政策的銜接過渡問題。

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