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疫情還在蔓延，還尚未到放松警惕的時(shí)候，這一場(chǎng)全球性的災(zāi)難，會(huì)給世界帶來(lái)不可估計(jì)的破壞與挑戰(zhàn)。我國(guó)的疫情防控已經(jīng)得到了迅速有效的控制，但是后疫情時(shí)代已經(jīng)來(lái)臨，經(jīng)濟(jì)亟待恢復(fù)，企業(yè)還在苦苦支撐。那么后疫情時(shí)代，有關(guān)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)問(wèn)題我們?cè)撊绾翁幚砟?

疫情還在蔓延，還尚未到放松警惕的時(shí)候，這一場(chǎng)全球性的災(zāi)難，會(huì)給世界帶來(lái)不可估計(jì)的破壞與挑戰(zhàn)。我國(guó)的疫情防控已經(jīng)得到了迅速有效的控制，但是后疫情時(shí)代已經(jīng)來(lái)臨，經(jīng)濟(jì)亟待恢復(fù)，企業(yè)還在苦苦支撐。那么后疫情時(shí)代，有關(guān)資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)問(wèn)題我們?cè)撊绾翁幚砟?

今年初，一場(chǎng)突如其來(lái)的新型冠狀病毒肺炎疫情席卷全球，世界經(jīng)濟(jì)面臨著前所未有的挑戰(zhàn)。世界各地封城、居民居家隔離、學(xué)校停課，使消費(fèi)者消費(fèi)行為產(chǎn)生了重大改變。從全世界范圍看，幾乎所有行業(yè)都受到這次疫情的影響，其中旅游、酒店、休閑和零售等行業(yè)更是遭受營(yíng)收盈利大幅度縮水的重創(chuàng)。

疫情產(chǎn)生系列經(jīng)濟(jì)動(dòng)蕩，如國(guó)際金融市場(chǎng)波動(dòng)、信貸惡化、流動(dòng)性危機(jī)、失業(yè)率上升、非必需消費(fèi)支出下降、庫(kù)存水平上升、企業(yè)因需求減少而減產(chǎn)等。

經(jīng)濟(jì)次生災(zāi)害會(huì)進(jìn)一步加重經(jīng)濟(jì)衰退，幾乎所有企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)都會(huì)受到影響。其中，資產(chǎn)減值問(wèn)題將會(huì)成為后疫情時(shí)代很多企業(yè)必須面對(duì)的一個(gè)會(huì)計(jì)問(wèn)題。

1、資產(chǎn)減值不可避免

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)(IAS 36)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)要確保其資產(chǎn)以不超過(guò)其可回收價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)通過(guò)使用或銷售可收回的價(jià)值，則該項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)視為已經(jīng)發(fā)生減值跡象，企業(yè)應(yīng)對(duì)該資產(chǎn)進(jìn)行減值測(cè)試。

IAS 36涉及的資產(chǎn)范圍很廣，不僅包括以成本價(jià)值或者重估價(jià)值計(jì)量的財(cái)產(chǎn)，如廠房和設(shè)備、無(wú)形資產(chǎn)、商譽(yù)，還包括以成本價(jià)值計(jì)量的使用權(quán)資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和生物資產(chǎn)，以及采用權(quán)益法核算的、對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的長(zhǎng)期股權(quán)投資;但不包括采用成本法核算的長(zhǎng)期投資(如貸款)，這類長(zhǎng)期投資屬于IFRS 9(金融工具)核算的范圍。

所謂資產(chǎn)減值，是指企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生的不利影響。這種跡象產(chǎn)生時(shí)，企業(yè)需要重新估計(jì)資產(chǎn)使用或預(yù)計(jì)將使用的方式和時(shí)間長(zhǎng)度。如果是一項(xiàng)閑置的資產(chǎn)，企業(yè)需要規(guī)劃是終止使用還是在原計(jì)劃到期日之前，對(duì)其進(jìn)行重新規(guī)劃。

在疫情的沖擊下，一些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)可能會(huì)發(fā)生資產(chǎn)減值，如其市場(chǎng)對(duì)企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)需求下降，由于供應(yīng)鏈問(wèn)題導(dǎo)致的成本增加或業(yè)務(wù)中斷，客戶取消或延遲訂單交付，客戶要求重大優(yōu)惠刺激，重要客戶出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難或現(xiàn)金流困難等。

如果發(fā)生上述情況，企業(yè)就需要對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行減值處理。此外，疫情造成的恐慌影響對(duì)全球資本市場(chǎng)產(chǎn)生巨大影響，美股數(shù)次熔斷，很多企業(yè)股價(jià)下跌，導(dǎo)致股票投資方的賬面凈資產(chǎn)價(jià)值超過(guò)市值，也應(yīng)該根據(jù)IAS 36提取資產(chǎn)減值。

由于疫情的影響，除每年常規(guī)進(jìn)行減值測(cè)試的商譽(yù)和使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)外，企業(yè)還需要對(duì)其他資產(chǎn)進(jìn)行減值評(píng)估。在計(jì)算可收回價(jià)值時(shí)，企業(yè)一般是通過(guò)對(duì)估計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量進(jìn)行貼現(xiàn)。然而此次疫情如此嚴(yán)重，除了要根據(jù)實(shí)際情況準(zhǔn)確預(yù)測(cè)未來(lái)現(xiàn)金流量，還要選擇合適的增長(zhǎng)率和貼現(xiàn)率。

在實(shí)際工作中，計(jì)算資產(chǎn)的使用價(jià)值時(shí)，很難對(duì)企業(yè)疫情之后的重組計(jì)劃以及能否得到政府補(bǔ)助等不確定因素進(jìn)行準(zhǔn)確預(yù)測(cè)，從而影響資產(chǎn)價(jià)值估計(jì)的準(zhǔn)確度。所使用的貼現(xiàn)率是根據(jù)市場(chǎng)參與者對(duì)同等風(fēng)險(xiǎn)投資的預(yù)期貼現(xiàn)率來(lái)估計(jì)的。

此次疫情太復(fù)雜，企業(yè)管理層很難對(duì)資產(chǎn)的可收回價(jià)值進(jìn)行準(zhǔn)確估計(jì)并制定相應(yīng)的預(yù)算。在對(duì)資產(chǎn)的可收回價(jià)值進(jìn)行預(yù)測(cè)時(shí)，最能體現(xiàn)未來(lái)不確定性的方法是預(yù)期現(xiàn)金流量法。預(yù)期現(xiàn)金流量法考慮未來(lái)所有的可能性及概率，而不是單純假設(shè)其中一種情況發(fā)生。

2、舉例說(shuō)明：

假設(shè)某個(gè)資產(chǎn)未來(lái)能帶來(lái)的現(xiàn)金流量可能是100元、200元或300元，3種情況的概率分別為10%、60%和30%，則未來(lái)現(xiàn)金流量的期待值為220(100×10%+200×60%300×30%)元。計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量的期待值能全面考慮不同情況出現(xiàn)的概率，比按疫情風(fēng)險(xiǎn)高低來(lái)調(diào)整貼現(xiàn)率的做法更具有說(shuō)服力。

3、計(jì)算資產(chǎn)回收價(jià)值遵循7個(gè)原則

在計(jì)算資產(chǎn)可收回價(jià)值時(shí)，要遵循以下7個(gè)原則：

其一，預(yù)測(cè)的未來(lái)現(xiàn)金流量和貼現(xiàn)率是無(wú)偏的，不受與資產(chǎn)無(wú)關(guān)因素的影響。

其二，預(yù)估的未來(lái)現(xiàn)金流量存在多種可能性，而不是某一確定的預(yù)期值。

其三，預(yù)測(cè)的現(xiàn)金流量是根據(jù)報(bào)告日的實(shí)際情況所做出的對(duì)未來(lái)的估計(jì)，并需要以企業(yè)官方認(rèn)可的財(cái)務(wù)預(yù)算為基礎(chǔ)(財(cái)務(wù)預(yù)算一般時(shí)間為5年，在5年內(nèi)存在很多不確定因素)。

其四，由于受到疫情的悲觀情緒影響，企業(yè)會(huì)對(duì)未來(lái)年份的未來(lái)現(xiàn)金流量估計(jì)值采用一個(gè)固定的下降率，除非有明確信息表明企業(yè)產(chǎn)品或所在行業(yè)未來(lái)持續(xù)走上坡路(即便如此，也不能采用較高增長(zhǎng)率，至少不能高于企業(yè)產(chǎn)品、所在行業(yè)、所處國(guó)家或經(jīng)營(yíng)所在國(guó)以及資產(chǎn)所屬市場(chǎng)的長(zhǎng)期平均增長(zhǎng)率。事實(shí)上，在疫情的影響下，大多數(shù)企業(yè)會(huì)出現(xiàn)零增長(zhǎng)或負(fù)增長(zhǎng))。

其五，要以資產(chǎn)目前的狀況來(lái)估計(jì)其未來(lái)可能帶來(lái)的現(xiàn)金流量，在企業(yè)尚未規(guī)劃對(duì)其進(jìn)行改造或重組前，不能按假定其改造或重組可能帶來(lái)的現(xiàn)金流量來(lái)計(jì)算可回收價(jià)值。

其六，可以企業(yè)的加權(quán)平均資本成本為基礎(chǔ)來(lái)估計(jì)市場(chǎng)貼現(xiàn)率，如果現(xiàn)金流量沒(méi)有考慮疫情風(fēng)險(xiǎn)的影響，就根據(jù)市場(chǎng)情況對(duì)貼現(xiàn)率進(jìn)行調(diào)整后再用于資產(chǎn)估值;如果采用資本資產(chǎn)定價(jià)模型(CAPM)進(jìn)行估值，則要考慮兩個(gè)變量(即無(wú)風(fēng)險(xiǎn)率假設(shè)和股權(quán)風(fēng)險(xiǎn)溢價(jià))之間的相互作用，以及一個(gè)變量的變化被另一變量變化所抵銷的程度。

其七，要注意數(shù)據(jù)的一致性，避免重復(fù)計(jì)算或遺漏數(shù)據(jù)。

如果資產(chǎn)減值發(fā)生在報(bào)告期結(jié)束和財(cái)務(wù)報(bào)表宣布發(fā)布之間，則企業(yè)管理層應(yīng)考慮該減值跡象是否在報(bào)告期結(jié)束時(shí)就存在。如果是，則應(yīng)進(jìn)行減值評(píng)估(或繼續(xù)減值測(cè)試);如果否，則不必進(jìn)行減值測(cè)試(或停止減值測(cè)試)。無(wú)論何種情況，都要在報(bào)告期后將相關(guān)信息作為非調(diào)整事件進(jìn)行披露，以免誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的決定。

如果資產(chǎn)的減值跡象已經(jīng)顯現(xiàn)，則企業(yè)應(yīng)假定該資產(chǎn)會(huì)減值，從而需要對(duì)其使用壽命、折舊額或折舊方法和估計(jì)殘值進(jìn)行重新估計(jì)。即使不確認(rèn)減值損失，報(bào)告期末也可能需要對(duì)上述項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整。

可以想見(jiàn)，由于疫情沖擊，企業(yè)財(cái)務(wù)信息使用者一定更需要了解企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。在計(jì)算資產(chǎn)減值時(shí)，企業(yè)要詳細(xì)披露計(jì)算相關(guān)資產(chǎn)的可收回價(jià)值時(shí)所使用的假設(shè)前提，以及估計(jì)疫情對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的影響時(shí)間和程度。除IAS36外，企業(yè)還要根據(jù)IAS 1:125-133的要求，披露額外的信息(如敏感性分析)。

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